在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)價(jià)值時(shí)，經(jīng)常需要對(duì)在建工程的價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。一些評(píng)估師以為在建工程的評(píng)估沒(méi)有什么難的。而真正要使評(píng)估價(jià)值達(dá)到科學(xué)與合理，還是有許多問(wèn)題需要研究的。

　　這其中有評(píng)估值與帳面值之間的關(guān)系如何處理，實(shí)際的工程付款額與應(yīng)付的工程款額之間的關(guān)系如何處理，工程欠款問(wèn)題，工程前期費(fèi)用、工程建設(shè)單位管理費(fèi)、可行性研究費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)和資金成本如何處理等等。這些問(wèn)題往往被一些評(píng)估師所忽略。

　　在建工程的可行性研究、勘察設(shè)計(jì)這些費(fèi)用是整個(gè)工程的費(fèi)用，一般情況下是在工程施工前就已經(jīng)支付的。在評(píng)估在建工程時(shí)如何處理呢？這里還需要注意防止重復(fù)計(jì)算價(jià)值的問(wèn)題。在建工程的工程建設(shè)單位管理費(fèi)，是隨工程的進(jìn)展發(fā)生的，評(píng)估時(shí)又如何處理呢？諸如此類，錯(cuò)綜復(fù)雜。本文僅就其中某些問(wèn)題進(jìn)行一些分析。

　　一、在建工程的內(nèi)容和在建工程價(jià)值評(píng)估時(shí)的要求

　　在建工程是正在建設(shè)中的固定資產(chǎn)或改造工程，生產(chǎn)性和非生產(chǎn)性綜合工程與單項(xiàng)工程的建設(shè)，包括固定資產(chǎn)的新建、維修、安裝、改建、擴(kuò)建及大修理工程等。

　　有關(guān)規(guī)范對(duì)在建工程的評(píng)估與會(huì)計(jì)核算已經(jīng)提出了要求。如《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)（試行）》第六十四條規(guī)定“……對(duì)于評(píng)估基準(zhǔn)日存在的工程欠款和評(píng)估基準(zhǔn)日后完成的工程及相應(yīng)費(fèi)用，如果資產(chǎn)占有方已與有關(guān)方面達(dá)成明確的解決意見(jiàn)，評(píng)估人員須相應(yīng)進(jìn)行評(píng)估計(jì)算；否則，評(píng)估人員應(yīng)將工程實(shí)際欠款計(jì)入負(fù)債，聲明評(píng)估基準(zhǔn)日未完成工程不在本次評(píng)估工作考慮的范圍之內(nèi)，……”。“其第六十五條又規(guī)定”在建工程一般采用重置成本法進(jìn)行評(píng)估。應(yīng)按照正常情況下在評(píng)估基準(zhǔn)日重新形成該在建工程已經(jīng)完成的工程量所發(fā)生的全部費(fèi)用確定重置價(jià)值……。“

　　財(cái)政部《資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告基本內(nèi)容與格式的暫行規(guī)定》中也規(guī)定，在建工程于清查評(píng)估明細(xì)表內(nèi)的帳面價(jià)值指的是已支付金額。

　　在建工程的會(huì)計(jì)科目需要核算企業(yè)進(jìn)行的各項(xiàng)工程，包括固定資產(chǎn)新建工程、改建工程與大修理工程所發(fā)生的實(shí)際支出。借方登記為購(gòu)置、建造，安裝固定資產(chǎn)的一切支出，也包括工程未交付使用或未辦理竣工決算之前的工程款利息以及外幣借款的匯兌損失，貸方登記完工交付使用工程的實(shí)際成本，期末余額在借方為尚未完工或雖已完工，但尚未辦理竣工決算的工程實(shí)際支出，以及尚未使用的工程物資的實(shí)際成本。在資產(chǎn)負(fù)債表上，在建工程項(xiàng)目根據(jù)該帳戶期末余額填列。

　　二、在建工程評(píng)估值的分析

　　對(duì)在建工程進(jìn)行評(píng)估時(shí)，在建工程于評(píng)估基準(zhǔn)日根據(jù)實(shí)際進(jìn)度確定的評(píng)估值，與已支付的工程款金額并不是恰好吻合的，可能低于也可能是高于已付的工程款的金額。在建工程應(yīng)付的工程款金額與已付工程款的金額有時(shí)也是不一致的，其也可能是低于或高于已付工程款的金額。

　　在建工程于評(píng)估基準(zhǔn)日根據(jù)實(shí)際進(jìn)度確定的評(píng)估值與在建工程已付工程款的金額，也不是一個(gè)概念。在采用成本法對(duì)在建工程評(píng)估時(shí)，需要根據(jù)在建工程的實(shí)際進(jìn)度進(jìn)行評(píng)估。若有實(shí)體性陳舊貶值、功能性陳舊貶值和經(jīng)濟(jì)性陳舊貶值時(shí)。還需要扣除各項(xiàng)貶值。而在建工程的會(huì)計(jì)結(jié)算計(jì)價(jià)方式、日期，與評(píng)估的計(jì)價(jià)方式、評(píng)估基準(zhǔn)日往往是不相同的。在建工程按期需要支付的工程款往往是以工程預(yù)算為基礎(chǔ)予以計(jì)算的，并不是工程實(shí)際進(jìn)度需要支付的款數(shù)。已支付工程款少于工程實(shí)際進(jìn)度的應(yīng)付款數(shù)，所欠工程款還應(yīng)在應(yīng)付帳款科目中列示。

　　總之，與在建工程評(píng)估值直接相關(guān)的工程實(shí)際進(jìn)度的應(yīng)付款項(xiàng)如何確定，還需要深入分析。

　　三、在建工程評(píng)估中帳面值之間差值的處理

　　在建工程價(jià)值一般應(yīng)采用成本法。當(dāng)然，對(duì)于建成后能獨(dú)立經(jīng)營(yíng)獲利的在建工程，條件適宜時(shí)也可采用收益法評(píng)估。而對(duì)于發(fā)生不能繼續(xù)進(jìn)行建設(shè)，或用途變化失去原設(shè)計(jì)功能等在建工程，需要根據(jù)具體情況選擇不同的適當(dāng)?shù)脑u(píng)估方法進(jìn)行評(píng)估。

　　1、對(duì)于建設(shè)時(shí)間不長(zhǎng)的在建工程，且物價(jià)水平基本穩(wěn)定的情形下，評(píng)估一般有以下幾種處理方法：

　�。�1）當(dāng)在建工程實(shí)際進(jìn)度低于實(shí)際付款進(jìn)度時(shí)，除了按工程實(shí)際進(jìn)度采用成本法進(jìn)行評(píng)估之外，已付工程款超出工程應(yīng)付工程款部分還應(yīng)計(jì)入預(yù)付帳款中；

　�。�2）當(dāng)在建工程實(shí)際進(jìn)度與實(shí)際付款進(jìn)度基本吻合時(shí)，在建工程應(yīng)付工程款與已付工程款的金額應(yīng)該是相當(dāng)?shù)�，但此時(shí)也應(yīng)對(duì)在建工程采用成本法進(jìn)行評(píng)估，可以已付工程款的金額對(duì)該評(píng)估結(jié)果進(jìn)行校驗(yàn)。

　�。�3）當(dāng)在建工程實(shí)際進(jìn)度大于實(shí)際付款進(jìn)度時(shí)，除了按在建工程實(shí)際進(jìn)度采用成本法進(jìn)行評(píng)估之外。已付工程款低于應(yīng)付工程款部

　　分應(yīng)計(jì)入應(yīng)付帳款中。

　　2、對(duì)于建設(shè)時(shí)間已經(jīng)很長(zhǎng)的在建工程，且物價(jià)水平變化較大的情形下，評(píng)估需要注意以下問(wèn)題：

　　在具體的工程項(xiàng)目施工中，在建工程實(shí)際進(jìn)度與實(shí)際付款進(jìn)度的不一致，存在著許多原因。例如當(dāng)在建工程施工期已經(jīng)很長(zhǎng)時(shí)，往往物價(jià)、人工費(fèi)、機(jī)械臺(tái)班費(fèi)和其它取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)都發(fā)生了變化，而在建工程實(shí)際進(jìn)度的評(píng)估值體現(xiàn)的是評(píng)估基準(zhǔn)日費(fèi)用水平下的價(jià)值。此時(shí)，在建工程實(shí)際進(jìn)度的評(píng)估值與原先預(yù)算計(jì)劃中的付款金額必然會(huì)出現(xiàn)差值。

　　為了容易說(shuō)明問(wèn)題，我們先討論在建工程實(shí)際進(jìn)度與實(shí)際付款進(jìn)度一致時(shí)因物價(jià)和費(fèi)用水平發(fā)生變化，導(dǎo)致在建工程評(píng)估值與實(shí)際付款金額不一致的情形。由于此時(shí)評(píng)估值與實(shí)際付款金額不一致的差值是物價(jià)和費(fèi)用水平發(fā)生變化而產(chǎn)生的，如果合同沒(méi)有規(guī)定工程款將與物價(jià)和費(fèi)用同步，那么，該差值與施工的乙方無(wú)關(guān)，不需要作為建設(shè)單位的甲方調(diào)整往來(lái)帳款科目，增加預(yù)付帳款或應(yīng)付帳款。

　　當(dāng)在建工程實(shí)際付款進(jìn)度與工程進(jìn)度不一致，而物價(jià)和費(fèi)用又發(fā)生了變化，則需要做進(jìn)一步的分析。

　�。�1）工程直接費(fèi)用、直接管理費(fèi)差值的處理。

　�、偈紫�，先確定在建工程實(shí)際進(jìn)度的工程結(jié)算價(jià)格，將該結(jié)算價(jià)格與在建工程的實(shí)際付款額的差值計(jì)入應(yīng)付帳款或預(yù)付帳款。當(dāng)然，要完成此項(xiàng)工作，需要評(píng)估委托方的協(xié)助。

　�、诟鶕�(jù)材料、人工、機(jī)械臺(tái)班和相關(guān)費(fèi)用價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)等工程直接費(fèi)用與直接管理費(fèi)比例，得出在建工程實(shí)際完成進(jìn)度的評(píng)估值，并計(jì)算得出與帳面值之間的差值。如果該差值不是由于工程進(jìn)度產(chǎn)生的，而是由物價(jià)引起的升值，則一般不需要計(jì)入應(yīng)付帳款或預(yù)付帳款。而將由在建工程未來(lái)產(chǎn)權(quán)持有者承擔(dān)的款項(xiàng)，則應(yīng)列入應(yīng)付帳款或預(yù)付帳款。

　�。�2）在建工程可行性研究與勘察設(shè)計(jì)等前期費(fèi)用、工程建設(shè)單位管理費(fèi)以及工程監(jiān)理費(fèi)用的處理。

　　由于這些費(fèi)用在評(píng)估在建工程價(jià)值時(shí)需要按照有關(guān)規(guī)定的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行，而這部分費(fèi)用的帳面價(jià)值是實(shí)際支付的金額，兩者之間差值的處理較為復(fù)雜。在處理中，可行性研究、勘察設(shè)計(jì)等前期費(fèi)用屬于整體在建工程的費(fèi)用，應(yīng)全部計(jì)入在建工程的評(píng)估值中，并且應(yīng)將此類費(fèi)用合同約定的金額與帳面上實(shí)際支付金額之間的差值進(jìn)行合理處理，屬于應(yīng)付款的部分應(yīng)計(jì)入應(yīng)付帳款中。

　　評(píng)估值中應(yīng)包括的工程建設(shè)單位管理費(fèi)等隨在建工程進(jìn)度相應(yīng)發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)按有關(guān)規(guī)定的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)并結(jié)合工程實(shí)際情況進(jìn)行計(jì)算。而其與實(shí)際支付費(fèi)用發(fā)生的差值，要不要在應(yīng)付帳款中列示，需根據(jù)具體情況進(jìn)行分析。

　�。�3）資金成本差值的處理。

　　評(píng)估時(shí)的資金成本是假設(shè)資金均衡投入，按資金占用時(shí)間，根據(jù)基準(zhǔn)日?qǐng)?zhí)行的銀行貸款利率計(jì)算得出的，而企業(yè)在建工程占用的資金成本通常并未計(jì)入已付帳款科目，而是計(jì)入長(zhǎng)期貸款或預(yù)提費(fèi)用科目，此時(shí)，此部分高于帳面的工程已付帳款的差值不應(yīng)計(jì)入應(yīng)付帳款。而當(dāng)帳面已付帳款中的貸款利息與評(píng)估值資金成本存在差值時(shí)，這部分差值也不應(yīng)計(jì)入應(yīng)付帳款或預(yù)付帳款。

　　四、在建工程評(píng)估中需要注意的其他問(wèn)題

　　在建工程價(jià)值評(píng)估中要注意的另一問(wèn)題是計(jì)算在建工程實(shí)際進(jìn)度的應(yīng)付工程款金額。當(dāng)在建工程的甲、乙雙方有分進(jìn)度付款結(jié)算協(xié)議的，可按協(xié)議規(guī)定的金額計(jì)算。沒(méi)有分進(jìn)度結(jié)算付款協(xié)議的，可按整個(gè)工程預(yù)算，結(jié)合分項(xiàng)，分步工程進(jìn)行具體計(jì)算。但不能將在建工程應(yīng)付款等同于在建工程的評(píng)估值。這一應(yīng)付工程款金額可以作為評(píng)估中進(jìn)行參考與進(jìn)行檢驗(yàn)的數(shù)據(jù)。

　　在建工程的評(píng)估值是指于評(píng)估基準(zhǔn)日的公允的評(píng)估價(jià)值，而不是作為建設(shè)單位的甲方對(duì)在建工程實(shí)際進(jìn)度應(yīng)付款數(shù)。特別是當(dāng)某項(xiàng)在建工程存在實(shí)體性貶值、功能性貶值和經(jīng)濟(jì)性貶值時(shí)，這些貶值損失有的與收取工程款的乙方有關(guān)，但大多數(shù)的貶值可能與收取工程款的乙方無(wú)關(guān)。在建工程評(píng)估值高于在建工程實(shí)際應(yīng)付款的那部分價(jià)值，更與收取工程款的乙方無(wú)關(guān)。而在建工程評(píng)估值高于在建工程實(shí)際應(yīng)付款的原因是很多的，如物價(jià)上漲，利息未計(jì)入應(yīng)付款科目等等。

　　在建工程評(píng)估的實(shí)際工作中，還可能需要對(duì)其他特殊情況進(jìn)行分析，如在建工程的實(shí)際施工時(shí)間與評(píng)估時(shí)采用的合理工期不相等時(shí)需要進(jìn)行的分析。但總之，在建工程的評(píng)估值與帳面已付工程款數(shù)、實(shí)際工程進(jìn)度的應(yīng)付款數(shù)都不是等同的，需要謹(jǐn)慎分析后才能確定。