成本管理觀念是指人們對(duì)成本管理有關(guān)問題的認(rèn)識(shí)。現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)作爲(wèi)競(jìng)爭(zhēng)主體，應(yīng)樹立怎樣的成本管理觀念來支配企業(yè)的成本管理工作，是一個(gè)既有一定理論意義，又有一定現(xiàn)實(shí)意義的問題。本文擬對(duì)此作一些簡(jiǎn)單的分析。

　　一、成本效益觀念

　　傳統(tǒng)的成本管理是以企業(yè)是否節(jié)約爲(wèi)依據(jù)，片面地從降低成本乃至力求避免某些費(fèi)用的發(fā)生入手，強(qiáng)調(diào)節(jié)約和節(jié)省。傳統(tǒng)成本管理的目的可簡(jiǎn)單地歸納爲(wèi)減少支出、降低成本。這就是成本論成本的狹隘觀念。

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，經(jīng)濟(jì)效益始終是企業(yè)管理追求的首要目標(biāo)，企業(yè)成本管理工作中也應(yīng)該樹立成本效益觀念，實(shí)現(xiàn)由傳統(tǒng)的“節(jié)約、節(jié)省”觀念向現(xiàn)代效益觀念轉(zhuǎn)變。特別是在我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐步完善的今天，企業(yè)管理應(yīng)以市場(chǎng)需求爲(wèi)導(dǎo)向，通過向市場(chǎng)提供質(zhì)量盡可能高、功能盡可能完善的産品和服務(wù)，力求使企業(yè)獲取盡可能多的利潤。與企業(yè)管理的這一基本要求相適應(yīng)，企業(yè)成本管理也就應(yīng)與企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)效益直接聯(lián)系起來，以一種新的認(rèn)識(shí)觀──成本效益觀念看待成本及其控制問題。

　　企業(yè)的一切成本管理活動(dòng)應(yīng)以成本效益觀念作爲(wèi)支配思想，從“投入”與“産出”的對(duì)比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以盡可能少的成本付出，創(chuàng)造盡可能多的使用價(jià)值，爲(wèi)企業(yè)獲取更多的經(jīng)濟(jì)效益。這 ，值得注意的是：“盡可能少的成本付出”與“減少支出、降低成本”在概念是有區(qū)別的�！氨M可能少的成本付出”，不就是節(jié)省或減少成本支出。它是運(yùn)用成本效益觀念來指導(dǎo)新産品的設(shè)計(jì)及老産品的改進(jìn)工作。如在對(duì)市場(chǎng)需求進(jìn)行調(diào)查分析的基礎(chǔ)上，認(rèn)識(shí)到如在産品的原有功能基礎(chǔ)上新增某一功能，會(huì)使産品的市場(chǎng)占有率大幅度提高，那末，盡管爲(wèi)實(shí)現(xiàn)産品的新增功能會(huì)相應(yīng)地增加一部分成本，只要這部分成本的增加能提高企業(yè)産品在市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力，最終爲(wèi)企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟(jì)效益，這種成本增加就是符合成本效益觀念的。

　　又比如，企業(yè)推廣合理化建議，雖然要增加一定的費(fèi)用開支，但能使企業(yè)獲取更好的收益；引進(jìn)新設(shè)備要增加開支，但因此可節(jié)省設(shè)備維修費(fèi)用和提高設(shè)備效率，從而提高企業(yè)的綜合效益；爲(wèi)減少廢次品數(shù)量而發(fā)生的檢驗(yàn)費(fèi)及改進(jìn)産品質(zhì)量等有關(guān)費(fèi)用，雖然會(huì)使企業(yè)的近期成本有所增加，但企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力和生産效益卻會(huì)因此而逐步提高；爲(wèi)充分論證決策備選方案的可行性及先進(jìn)合理性而發(fā)生的費(fèi)用開支，可保證決策的正確性，使企業(yè)獲取最大的效益或避免可能發(fā)生的損失。這些支出都是不能不花的，這種成本觀念可以說是“花錢是爲(wèi)了省錢”，都是成本效益觀的體現(xiàn)。

　　總之，在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的企業(yè)日常成本管理中，應(yīng)對(duì)比“産出”看“投入”，研究成本增減與收益增減的關(guān)系，以確定最有利於提高效益的成本測(cè)和決策方案。

　　二、多動(dòng)因理論的成本管理觀念

　　庫珀和卡普蘭於1987年在一篇題爲(wèi)《成本會(huì)計(jì)怎樣系統(tǒng)地歪曲了産品成本》的文章中第一次提出了＂成本動(dòng)因＂（cost driver，成本驅(qū)動(dòng)因數(shù)）的理論，認(rèn)爲(wèi)成本在本質(zhì)上是一種函數(shù)，是各種獨(dú)立或交互作用著的因素（引數(shù)）合力驅(qū)動(dòng)的結(jié)果。那麼究竟是什麼因素驅(qū)動(dòng)著成本，或者說成本的動(dòng)因有哪些呢？傳統(tǒng)上把業(yè)務(wù)量（如産量）看作是唯一的成本動(dòng)因（引數(shù)），至少認(rèn)爲(wèi)它對(duì)成本分配起著決定性的制約作用，而把其他因素（動(dòng)因）撇開不論。按照這一成本動(dòng)因思想，企業(yè)的全部成本分爲(wèi)變動(dòng)成本和固定成本兩大類�；�於這一認(rèn)識(shí)，形成了諸如量本利分析以及依存於産量的彈性預(yù)算等在成本費(fèi)用管理中的具體應(yīng)用。這雖不失爲(wèi)成本管理的有效思路。然而，業(yè)務(wù)量并不是驅(qū)動(dòng)成本的唯一因素。

　　按照庫珀和卡普蘭的“成功動(dòng)因”理論，成本動(dòng)因可歸納爲(wèi)五類：數(shù)量動(dòng)因、批次動(dòng)因、産品動(dòng)因、加工過程動(dòng)因、工廠動(dòng)因。從這一觀點(diǎn)出發(fā)，我們應(yīng)在分析有關(guān)各種成本動(dòng)因的基礎(chǔ)上，開辟和尋找成本控制的新途徑。比如，按照作業(yè)成本法（ABC法——Activity Based Costing）對(duì)成本動(dòng)因的分析，企業(yè)成本可劃分爲(wèi)由業(yè)務(wù)量動(dòng)因驅(qū)動(dòng)的短期變動(dòng)成本（如直接材料、直接人工等）和由作業(yè)量動(dòng)因驅(qū)動(dòng)的長(zhǎng)期變動(dòng)成本（主要是各種間接費(fèi)用）�；�於此種認(rèn)識(shí)，在企業(yè)成本管理中可考慮通過實(shí)現(xiàn)適度經(jīng)營規(guī)模來有效地控制成本，因爲(wèi)通常較大規(guī)模比較小規(guī)模更有利於降低單位産品成本。

　　如采購費(fèi)用支出不單純受采購數(shù)量所制約，還與采購次數(shù)有關(guān)，大量采購能降低單位采購成本；營銷費(fèi)用支出不單純受銷售數(shù)量所制約，還與銷售批次有關(guān)，大量銷售能降低單位産品負(fù)擔(dān)的營銷費(fèi)用。對(duì)這類問題，若能分析出各動(dòng)因（引數(shù)）與成本（因變數(shù)）之間的關(guān)系，建立起成本函數(shù)的具體模型，即可進(jìn)一步運(yùn)用數(shù)學(xué)方法確定最優(yōu)經(jīng)濟(jì)規(guī)模。管理會(huì)計(jì)仲介紹的最優(yōu)訂購批量決策模型就是這方面的一個(gè)具體例子。

　　通過進(jìn)一步分析可以發(fā)現(xiàn)，除驅(qū)動(dòng)成本的客觀因素外，企業(yè)成本也會(huì)受到人爲(wèi)的主觀因素的驅(qū)動(dòng)，即成本函數(shù)可表示爲(wèi)：成本＝f（客觀動(dòng)因，主觀動(dòng)因）。正因爲(wèi)人具有最大的能動(dòng)性，人爲(wèi)的主觀動(dòng)因也應(yīng)是驅(qū)動(dòng)企業(yè)成本的一個(gè)重要因素。比如，職工的成本管理意識(shí)、綜合素質(zhì)、集體意識(shí)、企業(yè)主人翁地位意識(shí)、工作態(tài)度和責(zé)任感、工人之間以及工人與領(lǐng)導(dǎo)之間的人際關(guān)系等，都是影響企業(yè)成本高低的主觀因素，因而也可將其視爲(wèi)成本的驅(qū)動(dòng)因素。從成本控制角度看，人爲(wèi)的主觀動(dòng)因具有巨大的潛力。實(shí)踐表明，責(zé)任會(huì)計(jì)中對(duì)成本中心、可控成本、責(zé)任成本的研究分析，對(duì)於改善企業(yè)成本管理工作具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。

　　通過對(duì)成本主觀動(dòng)因的研究分析，可進(jìn)一步啓發(fā)我們?cè)谄髽I(yè)成本管理中的一些新思路、新觀念。比如：

　　（1）將成本控制意識(shí)作爲(wèi)企業(yè)文化的一部分。消除認(rèn)爲(wèi)成本無法再降低的錯(cuò)誤思想，對(duì)企業(yè)全體員工進(jìn)行培訓(xùn)教育，要求企業(yè)各級(jí)管理人員及全體員工充分認(rèn)識(shí)到企業(yè)成本降低的潛力是無究無盡的，人人應(yīng)對(duì)成本管理和控制有足夠的重視。

　�。�2）在企業(yè)內(nèi)部形成職工的民主和自主管理意識(shí)。在日常成本管理中，積極運(yùn)用心理學(xué)、社會(huì)學(xué)、社會(huì)心理學(xué)、組織行爲(wèi)學(xué)的研究成果，努力在職工行爲(wèi)規(guī)范中引入一種內(nèi)在約束與激勵(lì)機(jī)制。按照西方心理學(xué)家斯洛（A Maslow）提出的人類基本需求層次理論，人類的需要由低級(jí)到高級(jí)可分爲(wèi)五個(gè)層次：生理需要、安全需要、社交需要、尊重需要、自我實(shí)現(xiàn)需要。引入內(nèi)在約束與激勵(lì)機(jī)制就是要注重人的最高層次需求，即自我發(fā)展、自我實(shí)現(xiàn)的需求。這種機(jī)制強(qiáng)調(diào)的是人性的自我激勵(lì)，不需要任何外在因素的約束。改變企業(yè)常用的靠懲罰、獎(jiǎng)勵(lì)實(shí)施外在約束與激勵(lì)的機(jī)制，實(shí)現(xiàn)自主管理，既是一種代價(jià)最低的成本管理方式，也是降低成本最有效的管理方式。

　　總之，在企業(yè)成本管理工作中，應(yīng)樹立基於多動(dòng)因理論的成本管理觀念。這種建立在成本動(dòng)因分析基礎(chǔ)上的成本管理觀念，往往可誘發(fā)産生出企業(yè)成本管理的嶄新思路和有效舉措。

　　三、成本的系統(tǒng)管理觀念

　　受長(zhǎng)期計(jì)劃經(jīng)濟(jì)觀念的影響，企業(yè)在成本管理中往往只注重生産成本的管理，忽視其他方面的成本分析與研究，這種成本管理觀念遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)應(yīng)樹立成本的系統(tǒng)管理觀念，將企業(yè)的成本管理工作視爲(wèi)一項(xiàng)系統(tǒng)工程，強(qiáng)調(diào)整體與全局，對(duì)企業(yè)成本管理的物件、內(nèi)容、方法進(jìn)行全方位的分析研究。

　　一方面，爲(wèi)使企業(yè)産品在市場(chǎng)上具有強(qiáng)大競(jìng)爭(zhēng)力，成本管理就不能再局限於産品的生産（制造）過程，而是應(yīng)該將視野向前延伸到産品的市場(chǎng)需求分析、相關(guān)技術(shù)的發(fā)展態(tài)勢(shì)分析，以及産品的設(shè)計(jì)；向後延伸到顧客的使用、維修及處置。按照成本全程管理的要求，就會(huì)涉及到産品的資訊來源成本、技術(shù)成本、後勤成本、生産成本、庫存成本、銷售成本，以及對(duì)顧客的維修成本、處置成本等成本范疇。對(duì)所有這些成本內(nèi)容都應(yīng)以嚴(yán)格、細(xì)致的科學(xué)手段進(jìn)行管理，以增強(qiáng)産品在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)力，使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立於不敗之地。如在産品設(shè)計(jì)階段推行價(jià)值分析，就是一種技術(shù)與經(jīng)濟(jì)相結(jié)合的成本管理手段。

　　另一方面，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，非物質(zhì)産品日趨商品化。與此相適應(yīng)，成本管理的內(nèi)涵也應(yīng)由物質(zhì)産品成本擴(kuò)展到非物質(zhì)産品成本，如人力資源成本、資本成本、服務(wù)成本、産權(quán)成本、環(huán)境成本，等等。

　　再者，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)管理的重心由企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)向外部，由重生産管理轉(zhuǎn)向重經(jīng)營決策管理，研究分析各種決策成本也就成爲(wèi)企業(yè)成本管理的一項(xiàng)至關(guān)重要的內(nèi)容，如相關(guān)成本、差量成本、機(jī)會(huì)成本、邊際成本、付現(xiàn)成本、重置成本、可避免成本、可遞延成本、未來成本，等等。在企業(yè)成本管理中，重視和加強(qiáng)對(duì)這些管理決策成本落疇的研究分析，可以避免決策失誤給企業(yè)帶來的巨大損失，爲(wèi)保證企業(yè)作出最優(yōu)決策、獲取最佳經(jīng)濟(jì)效益提供基礎(chǔ)。